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Non è applicabile la disciplina delle operazioni permutative e, con riferimento ai rapporti con le pubbliche amministrazioni, l'esonero dall'applicazione della scissione dei pagamenti (prevista per queste operazioni dalla circolare n. 27/E/2017), ad una convenzione che preveda la compensazione delle spese di realizzazione di un impianto fotovoltaico con i canoni di concessione d'uso pattuiti con l'ente concedente, regolarmente fatturati dalle parti. In particolare, la Società fatturerà al Comune l'importo relativo alla realizzazione, comprensivo della direzione dei lavori e dei collaudi, nonché dei costi di progettazione sostenuti, sulla base della contabilità dei lavori finali approvata e nel limite del quadro economico del progetto, Il Comune fatturerà i canoni per l'uso dell'impianto, determinati in percentuale ai ricavi realizzati dalla predetta Società. Il pagamento di dette fatture, in accordo tra le parti, potrà avvenire mediante compensazione con le fatture del Comune.

L'Agenzia delle entrate fonda la Risposta n. 552/2020 sulla qualificazione giuridica dei rapporti giuridici intercorrenti tra le parti, escludendo che si possa qualificare come un negozio di permuta di cui all'articolo 1552 del codice civile, ovvero il contratto che ha per oggetto il reciproco trasferimento della proprietà di cose, o altri diritti, da un contraente all'altro.

Le operazioni permutative sono caratterizzate dal fatto che la controprestazione non è rappresentata da un prezzo, ma dalla cessione di un bene o di una prestazione a fronte di un'altra cessione di un bene e/o di una prestazione di servizio della controparte. In sostanza, nel caso di specie, il prezzo avrebbe dovuto essere costituito dall'affidamento in concessione dell'impianto da parte del Comune a fronte della realizzazione dello stesso da parte Società. Inoltre, nella convenzione non si fa alcun riferimento all'art. 1552 del c.c e la prestazione di progettazione e realizzazione dell'impianto sembra sia stata affidata solo successivamente alla Società, in sede di modifica della stessa.

Secondo l'Amministrazione finanziaria: "la compensazione delle reciproche posizioni di debito e credito rappresenta una mera modalità regolazione dei rapporti commerciali di natura finanziaria derivante dalle modalità di pagamento di quanto dovuto dal Comune alla Società che realizza l'impianto". In particolare, osserva l'Agenzia "... il medesimo rapporto contrattuale evidenzia che le parti si impegnano a effettuare due autonome prestazioni (da parte della Società la realizzazione dell'impianto e da parte del Comune l'affidamento alla stessa della gestione del medesimo impianto) con la definizione di un corrispettivo relativo alla prestazione di costruzione dell'impianto da parte della Società il cui importo potrà essere eventualmente pagato con le fatture del Comune relative ai canoni per l'uso dell'impianto (...) L'analisi della convenzione, inoltre, non evidenzia che le reciproche prestazioni delle parti contraenti costituiscano l'una il corrispettivo dell'altra. Peraltro, la suddetta convenzione non evidenzia se l'ammontare del corrispettivo della prestazione fornita dalla Società viene fissato al netto del valore del canone, ossia venga ridotto del valore economico del canone; tale circostanza, in effetti, potrebbe far supporre la sussistenza di un'operazione permutativa (cfr. risoluzione n. 73/E del 25 marzo 2003)".

Di conseguenza, la prestazione di servizi relativa alla realizzazione dell'impianto da parte della Società rientra nel meccanismo dello split payment ai sensi dell'articolo 17-ter del d.P.R. n. 633 del 1972 ed il Comune sarà tenuto a versare all'Erario l'IVA addebitata al momento di ciascun pagamento ovvero al momento di ricezione e/o registrazione delle fatture di acquisto del suddetto servizio (cfr. circolare n. 27/E del 7 novembre 2017). Il Comune potrà, però, esercitare il diritto alla detrazione in quanto "risulta acquirente di un servizio nella veste di soggetto passivo, in considerazione della natura commerciale dell'attività avente per oggetto la concessione dell'impianto a titolo oneroso. In tale senso, il Comune dovrà emettere le fatture relative al canone d'uso dell'impianto con addebito della relativa IVA".

Si può condividere in linea generale la risposta dell'Agenzia delle entrate, data la differenza tra compensazione e permuta. Tuttavia, va evidenziato che la Società oggetto della Risposta è "in house". La circolare n. 27/E/2017 aveva chiarito anche che: "Si è dell’avviso, inoltre, che la disciplina della scissione dei pagamenti non sia applicabile nelle operazioni svolte tra PA e Società - entrambe destinatarie del meccanismo della scissione dei pagamenti - ogni qual volta l’assenza di pagamento del corrispettivo nei confronti del fornitore trovi la sua giustificazione nella compensazione tra contrapposti rapporti di credito. Anche in questo caso, pur in assenza di una disciplina speciale contenuta in una norma primaria o secondaria, il fornitore (PA e Società) ha già nella propria disponibilità il corrispettivo spettantegli e, considerata l’affidabilità fiscale delle Parti (entrambe riconducibili all’ambito soggettivo della scissione dei pagamenti), l’esclusione dell’applicazione della scissione dei pagamenti appare in linea alla logica della semplificazione degli adempimenti, in assenza di concreti rischi di inadempimento degli obblighi di versamento".

Di conseguenza, qualora entrambi i soggetti fossero in scissione dai pagamenti, l'esonero dallo split payment potrebbe giustificarsi proprio dalla compensazione di un rapporto di debito/credito, una ipotesi ulteriore, rispetto alla permuta, di applicazione del regime ordinario, limitata ai rapporti enti e società controllate iscritte negli elenchi di cui all'art. 17ter del DPR 633/1972.

In ogni caso, l'applicazione o meno dello split non incide particolarmente sugli obblighi di versamento nella fattispecie in commento: essendo attività commerciale per entrambe le parti, l'IVA è assolta in maniera simmetrica senza alcun versamento all'Erario, trattandosi di imposta a credito.

Viceversa, nel caso di attività non commerciale per l'Ente, l'addebito dell'IVA in scissione nelle permute e nelle compensazioni crea oggettivamente un problema per la necessità di versare comunque all'Erario un'imposta addebitata in fattura e nella disponibilità dell'altro soggetto. Da qui l'esonero dall'inversione degli obblighi di pagamento anche in caso di compensazione, oltreché di permuta.