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Con la circolare n. 8 del 14 luglio 2021, l'Agenzia delle entrate fornisce importanti chiarimenti interpretativi in merito all'applicazione dell'art. 150 del D.L. 34/2020 (cd. decreto Rilancio) recante nuove disposizioni in tema di modalità di restituzione al sostituto di somme indebitamente percepite, assoggettate a tassazione in anni precedenti.

Si tratta di una fattispecie sulla quale si è formato un netto contrasto tra:

-l'orientamento dell'amministrazione finanziaria, che prescriveva il rimborso delle somme "al lordo", ma con indicazione in dichiarazione dei redditi a titolo di oneri deducibili ai sensi dell'art. 10, comma 1, lettera d-bis), del TUIR (Testo unico delle imposte dirette, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917),

- e la giurisprudenza, che invece sosteneva l'obbligo di restituzione solo delle somme “effettivamente” percepite dal contribuente, ovvero al netto, in quanto nella concreta disponibilità del percettore.

Al fine di "deflazionare l’insorgere di contenziosi tra i datori di lavoro e i dipendenti tenuti alla restituzione delle predette somme" l’articolo 150 («Modalità di ripetizione dell’indebito su prestazioni previdenziali e retribuzioni assoggettate a ritenuta alla fonte a titolo di acconto») del Decreto Rilancio ha introdotto nell’articolo 10 del TUIR, il comma 2-bis con il quale è stata espressamente prevista la cosiddetta modalità di restituzione “al netto” in aggiunta a quella al “lordo” della ritenuta stabilita dall’articolo 10, lettera d-bis).

Le due modalità, quindi, coesistono e la circolare precisa, al fine di evitare ingiustificate disparità di trattamento in base alla diversa tipologia di ritenuta operata, che la restituzione al “netto” della ritenuta può possa avvenire nell’ipotesi in cui le somme da restituire siano state assoggettate a qualsiasi titolo, a ritenuta alla fonte, nonostante la rubrica dell’articolo 150 fa riferimento esclusivamente alle «ritenute alla fonte a titolo di acconto». Conseguentemente, la disposizione in esame potrà trovare applicazione, a titolo esemplificativo, anche in caso di restituzione di somme assoggettate ad imposta sostitutiva.

Il documento fornisce poi importanti chiarimenti sulle modalità di determinazione:

- dell'importo netto, quindi delle ritenute da sottrarre, in particolare nel caso di somme, erogate in più anni precedenti, parzialmente rimborsate. In questo caso, il sostituto sarà tenuto a sottrarre dall’importo lordo che il contribuente è tenuto a corrispondere, la quota parte delle ritenute operate ai fini Irpef, proporzionalmente riferibili all’indebito. Le somme da restituire vanno calcolate al netto della ritenuta Irpef subita, nonché delle ritenute applicate a titolo di addizionali all’Irpef;

- e del credito di imposta spettante al sostituto. Quest'ultimo è calcolato in misura pari al 30% dell’importo netto restituito e spetta nel momento in cui non può più essere eccepita la legittimità della pretesa alla restituzione. Ai fini dell’utilizzo del credito di imposta, pertanto, sono irrilevanti le vicende e le modalità relative alla concreta restituzione dell’indebito (ad esempio, corresponsione rateale o mancata restituzione). Tuttavia, anche qualora, nelle more della definitività della pretesa, il sostituito corrisponda al netto le somme precedentemente percepite, potrà comunque avvalersi del credito d’imposta nel periodo d’imposta in cui è avvenuta la restituzione. Della restituzione delle somme, nonché dell’emersione del credito d’imposta, si dovrà dare evidenza rispettivamente nel modello di Certificazione Unica (CU) rilasciata dal sostituto e nel modello di dichiarazione dei sostituti d’imposta e degli intermediari (modello 770).

La nota, infine, evidenzia che tale meccanismo non è applicabile alle Amministrazioni dello Stato che, ai sensi dell'art. 29 del DPR 600/1973, effettuano una ritenuta diretta. Si applica invece agli enti pubblici che operano come sostituti di imposta ai sensi dell'art. 23 del medesimo decreto.

La circolare propone, in calce, una tabella che evidenzia le varie modalità con riferimento alle decorrenza della norma. Per espressa previsione normativa, la restituzione delle somme al soggetto erogatore al netto delle ritenute Irpef opera per quelle «restituite dal 1° gennaio 2020», facendo salvi «i rapporti già definiti alla data di entrata in vigore del presente decreto», ovvero già definiti alla data dal 19 maggio 2020.

In altre parole, la nuova disposizione non trova applicazione se alla data del 19 maggio 2020:

-il contribuente ha già restituito l’indebito al “lordo”

-per effetto di pronunce giurisdizionali passate in giudicato, sia stabilita la restituzione al “lordo”, salvo diverso successivo accordo tra le parti;

-sia in corso un piano di restituzione rateizzato, calcolato al “lordo” delle ritenute operate all’atto dell’erogazione, salvo diverso successivo accordo tra le parti.

In caso di restituzione al “lordo”, come sopra illustrato, resta fermo il diritto alla deduzione, ai sensi dell’articolo 10, comma 1, lettera d-bis, del TUIR.