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La legge 111/2023 delega per la riforma fiscale comporta novità in materia di IRPEF.

L’art. 5 dispone:

1.Nell'esercizio della delega di cui all'articolo 1 il Governo osserva altresì i seguenti princìpi e criteri direttivi specifici per la revisione del sistema di imposizione sui redditi delle persone fisiche:

a) per gli aspetti generali:

1) la revisione e la graduale riduzione dell'imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF), nel rispetto del principio di progressività e nella prospettiva della transizione del sistema verso l'aliquota impositiva unica, attraverso il riordino delle deduzioni dalla base imponibile, degli scaglioni di reddito, delle aliquote di imposta, delle detrazioni dall'imposta lorda e dei crediti d'imposta, tenendo conto delle loro finalità, con particolare riguardo:

1.1) alla composizione del nucleo familiare, in particolare di quelli in cui sia presente una persona con disabilità, e ai costi sostenuti per la crescita dei figli;

1.2) alla tutela del bene costituito dalla casa, in proprietà o in locazione, e di quello della salute delle persone, dell'istruzione e della previdenza complementare;

1.3) agli obiettivi del miglioramento dell'efficienza energetica, della riduzione del rischio sismico del patrimonio edilizio esistente nonché della rigenerazione urbana e della rifunzionalizzazione edilizia, valutando anche le esigenze di tutela, manutenzione e conservazione dei beni culturali di cui all'articolo 10 del codice dei beni culturali e del paesaggio, di cui al decreto legislativo 22 gennaio 2004, n. 42;

1.4) a misure volte a favorire la propensione a stipulare assicurazioni aventi per oggetto il rischio di eventi calamitosi, senza nuovi o maggiori oneri per la finanza pubblica;

1.5) a misure volte a favorire lo stabile inserimento nel mercato del lavoro dei giovani che non hanno compiuto il trentesimo anno di età;

2) il graduale perseguimento dell'equità orizzontale prevedendo, nelle more dell'attuazione della revisione di cui al numero 1), in particolare:

2.1) la progressiva applicazione della medesima area di esenzione fiscale e del medesimo carico impositivo nell'ambito dell'IRPEF, indipendentemente dalla natura del reddito prodotto, con priorità per l'equiparazione tra i redditi di lavoro dipendente e i redditi di pensione;

2.2) la possibilità di consentire la deduzione dal reddito di lavoro dipendente e assimilato, anche in misura forfetizzata, delle spese sostenute per la produzione dello stesso;

2.3) la possibilità per il contribuente di dedurre i contributi previdenziali obbligatori in sede di determinazione del reddito della pertinente categoria e l'eccedenza dal reddito complessivo;

2.4) l'applicazione, in luogo delle aliquote per scaglioni di reddito, di un'imposta sostitutiva dell'IRPEF e delle relative addizionali, in misura agevolata, sulle retribuzioni corrisposte a titolo di straordinario che eccedono una determinata soglia e sui redditi indicati all'articolo 49 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, riferibili alla percezione della tredicesima mensilità, ferma restando la complessiva valutazione, anche a fini prospettici, del regime sperimentale di tassazione degli incrementi di reddito introdotto, per l'anno 2023, per le persone fisiche esercenti attività d'impresa, arti o professioni;

2.5) l'applicazione del medesimo regime di imposizione alternativa di cui al numero 2.4) sui premi di produttività;

3) l'inclusione nel reddito complessivo, rilevante ai fini della spettanza di detrazioni, deduzioni o benefìci a qualsiasi titolo, anche di natura non tributaria, dei redditi assoggettati a imposte sostitutive e a ritenute alla fonte a titolo di imposta in relazione all'IRPEF;

4) valutare l'introduzione, per un periodo limitato di tempo, di misure idonee a favorire i trasferimenti di residenza nei comuni periferici e ultraperiferici come individuati dalla Strategia nazionale per le aree interne;

b) per i redditi agrari:

1) l'introduzione, per le attività agricole di coltivazione di cui all'articolo 2135, primo comma, del codice civile, di nuove classi e qualità di coltura al fine di tenere conto dei più evoluti sistemi di coltivazione, riordinando il relativo regime di imposizione su base catastale e individuando il limite oltre il quale l'attività eccedente è considerata produttiva di reddito d'impresa;

2) la riconducibilità dei redditi relativi ai beni, anche immateriali, derivanti dalle attività di coltivazione e allevamento che concorrono alla tutela dell'ambiente e alla lotta ai cambiamenti climatici, entro limiti predeterminati, ai redditi ottenuti dalle attività agricole di cui all'articolo 2135, primo comma, del codice civile con eventuale assoggettamento a imposizione semplificata;

3) l'introduzione di procedimenti, anche digitali, che consentano, senza oneri aggiuntivi per i possessori e i conduttori dei terreni agricoli, di aggiornare, entro il 31 dicembre di ogni anno, le qualità e le classi di coltura indicate nel catasto con quelle effettivamente praticate;

4) la revisione, a fini di semplificazione, del regime fiscale dei terreni agricoli su cui i titolari di redditi di pensione e i soggetti con reddito complessivo di modesto ammontare svolgono attività agricole;

c) per i redditi dei fabbricati, la possibilità di estendere il regime della cedolare secca alle locazioni di immobili adibiti ad uso diverso da quello abitativo ove il conduttore sia un esercente un'attività d'impresa, un'arte o una professione;

d) per i redditi di natura finanziaria:

1) l'armonizzazione della relativa disciplina, prevedendo un'unica categoria reddituale mediante l'elencazione delle fattispecie che costituiscono redditi di natura finanziaria, con riferimento alle ipotesi attualmente configurabili come redditi di capitale e redditi diversi di natura finanziaria, e prevedendo norme di chiusura volte a garantire l'onnicomprensività della categoria;

2) la determinazione dei redditi di natura finanziaria sulla base del principio di cassa, con possibilità di compensazione, comprendendo, oltre alle perdite derivanti dalla liquidazione di società ed enti e da qualsiasi rapporto avente ad oggetto l'impiego del capitale, anche i costi e gli oneri inerenti, nel rispetto dell'obiettivo di contenere gli spazi di elusione e di erosione dell'imposta;

3) la previsione di un'imposizione sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali almeno sui redditi di natura finanziaria attualmente soggetti ad un prelievo a monte a titolo definitivo;

4) il mantenimento del livello di tassazione attualmente previsto per i redditi derivanti da titoli di Stato ed equiparati;

5) l'applicazione di un'imposta sostitutiva sul risultato complessivo netto dei redditi di natura finanziaria realizzati nell'anno solare, ottenuto sommando algebricamente i redditi finanziari positivi con i redditi finanziari negativi, con possibilità di riportare le eccedenze negative nei periodi d'imposta successivi a quello di formazione;

6) la previsione di un obbligo dichiarativo dei redditi di natura finanziaria da parte del contribuente, con la possibilità di optare per l'applicazione di modalità semplificate di riscossione dell'imposta attraverso intermediari autorizzati, con i quali sussistano stabili rapporti, senza obbligo di successiva dichiarazione dei medesimi redditi;

7) la previsione dell'obbligo di comunicazione all'Agenzia delle entrate, da parte dei soggetti che intervengono nella riscossione, dei redditi di natura finanziaria per i quali il contribuente non ha scelto il regime opzionale;

8) la razionalizzazione della disciplina in materia di rapporti finanziari basata sull'utilizzazione di tecnologie digitali;

9) la revisione del sistema di tassazione dei rendimenti delle attività delle forme pensionistiche complementari secondo il principio di cassa, con possibilità di compensazione, prevedendo la tassazione del risultato realizzato annuale della gestione, con mantenimento di un'aliquota d'imposta agevolata in ragione della finalità pensionistica;

10) l'applicazione di un'imposizione sostitutiva in misura agevolata sui redditi di natura finanziaria conseguiti dagli enti di previdenza obbligatoria di cui al decreto legislativo 30 giugno 1994, n. 509, e al decreto legislativo 10 febbraio 1996, n. 103;

e) per i redditi di lavoro dipendente e assimilati, la revisione e la semplificazione delle disposizioni riguardanti le somme e i valori esclusi dalla formazione del reddito, con particolare riguardo ai limiti di non concorrenza al reddito previsti per l'assegnazione dei compensi in natura, salvaguardando le finalità della mobilità sostenibile, dell'attuazione della previdenza complementare, dell'incremento dell'efficienza energetica, dell'assistenza sanitaria, della solidarietà sociale e della contribuzione agli enti bilaterali;

f) per i redditi di lavoro autonomo:

1) l'attuazione del principio di cui all'articolo 2, comma 1, lettera e), numero 1), con particolare riguardo alle modalità di versamento dell'IRPEF dovuta dai lavoratori autonomi, dagli imprenditori individuali e dai contribuenti a cui si applicano gli indici sintetici di affidabilità fiscale, fermo restando il vigente sistema di calcolo, anche previsionale, del saldo e degli acconti, e realizzando, senza peggioramenti per il contribuente rispetto al sistema vigente e senza nuovi o maggiori oneri per la finanza pubblica, una migliore distribuzione del carico fiscale nel tempo, anche mediante la progressiva introduzione della periodicità mensile dei versamenti degli acconti e dei saldi e un'eventuale riduzione della ritenuta d'acconto;

2) la semplificazione e la razionalizzazione dei criteri di determinazione del reddito derivante dall'esercizio di arti e professioni stabilendo, in particolare:

2.1) il concorso alla formazione di tale reddito di tutte le somme e i valori in genere, a qualunque titolo conseguiti nel periodo d'imposta in relazione all'attività artistica o professionale, ad esclusione delle somme percepite a titolo di rimborso delle spese sostenute e riaddebitate al cliente, non deducibili dal reddito dell'esercente un'arte o una professione. Il criterio di imputazione temporale dei compensi deve essere corrispondente a quello di effettuazione delle ritenute da parte del committente;

2.2) l'eliminazione della disparità di trattamento tra l'acquisto in proprietà e l'acquisizione in locazione finanziaria (leasing) degli immobili strumentali e di quelli adibiti promiscuamente all'esercizio dell'arte o professione e all'uso personale o familiare del contribuente;

2.3) la riduzione delle ritenute operate sui compensi degli esercenti arti o professioni che si avvalgono in via continuativa e rilevante dell'opera di dipendenti o di altre tipologie di collaboratori, al fine di evitare l'insorgere di sistematiche situazioni creditorie;

2.4) la neutralità fiscale delle operazioni di aggregazione e riorganizzazione degli studi professionali, comprese quelle riguardanti il passaggio da associazioni professionali a società tra professionisti;

g) per i redditi d'impresa, la previsione di un regime opzionale di tassazione per le imprese in contabilità ordinaria che favorisca la tendenziale neutralità tra i diversi sistemi di tassazione mediante l'assimilazione al regime dell'imposta sul reddito delle società (IRES) con l'assoggettamento a un'imposta ad aliquota proporzionale uniformata a quella dell'IRES, restando ferma la partecipazione alla formazione del reddito complessivo degli utili prelevati dall'imprenditore e di quelli distribuiti ai soci, fino a concorrenza delle somme assoggettate alla predetta imposta proporzionale, e prevedendo lo scomputo di quest'ultima dall'imposta personale;

h) per i redditi diversi:

1) la revisione del criterio di determinazione delle plusvalenze realizzate a seguito di cessione a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, stabilendo che, qualora la proprietà degli stessi sia stata acquistata per effetto di donazione, si assume in ogni caso come prezzo di acquisto quello pagato dal donante;

2) la previsione di un'imposta sostitutiva sulla rivalutazione delle partecipazioni e dei terreni, anche edificabili, con possibilità di stabilire aliquote differenziate in ragione del periodo di possesso del bene;

3) l'introduzione di una disciplina sulle plusvalenze conseguite, al di fuori dell'esercizio di attività d'impresa, dai collezionisti di oggetti d'arte, di antiquariato o da collezione nonché, in generale, di opere dell'ingegno di carattere creativo appartenenti alle arti figurative, escludendo i casi in cui è assente l'intento speculativo, compresi quelli di plusvalenza relativa a beni acquisiti per successione o donazione, nonché esonerando i medesimi da ogni forma dichiarativa di carattere patrimoniale.

Come evidenziato dall’Agenzia delle Entrate tramite il proprio portale Fiscoggi, l’articolo 5 della delega fiscale preannuncia grossa novità, racchiuse in una dichiarazione del Vice ministro all’Economia in sede di dibattito parlamentare, che esprime il proposito “addolcire la curva delle aliquote, incominciando da tre aliquote, per poi arrivare gradualmente verso la flat tax, senza abbandonare la logica della progressività, che come voi sapete si può ottenere anche con il meccanismo delle deduzioni e delle detrazioni”. Viene prefigurata, in sostanza, una diminuzione delle aliquote ma senza abbandonare la progressività dell’imposizione, che deve permeare il sistema tributario, a mente del disposto di cui all’articolo 53 della Costituzione.

Si ricorda, in proposito, che le aliquote dell’Imposta sul reddito delle persone fisiche, così come in vigore dal 2022 (la modifica è stata operata dalla legge di bilancio 2022, articolo 1, comma 2, lettera a), sono le seguenti:

23% sull’intero importo per i redditi fino a 15.000 euro

25% sui redditi compresi tra 15.001 e 28.000 euro

35% sui redditi compresi tra 28.001 e 50.000 euro

43% sui redditi superiori a 50.001 euro.

Resta, quindi, da attendere, per scoprire in che modo verranno riconfigurate le aliquote, passando, dapprima, da quattro a tre.

La delega, in ogni caso, espone che, nella revisione dell’Irpef, il Governo debba tenere conto delle relative finalità, con particolare riguardo ad alcuni elementi, tra cui la composizione del nucleo familiare, la tutela del bene casa e della salute, dell’istruzione.

Inoltre, l’articolo 5, comma 1, lettera a), numero 2), prevede il graduale perseguimento dell’equità orizzontale – principio secondo il quale i soggetti che hanno la stessa capacità contributiva devono essere tassati in modo eguale – attraverso, tra l’altro, l’applicazione della stessa area di esenzione fiscale e dello stesso carico impositivo Irpef indipendentemente dalla natura del reddito prodotto, con priorità per l’equiparazione tra i redditi di lavoro dipendente e i redditi da pensione e la possibilità del contribuente di dedurre i contributi previdenziali obbligatori.

Interessante innovazione riguarda, poi, la possibilità di consentire la deduzione dal reddito di lavoro dipendente e assimilato, anche in misura forfettizzata, delle spese sostenute per la produzione dello stesso, estendendo, quindi, il principio valido per i lavoratori autonomi. In questo senso, si immagina che, facendo la delega riferimento alla “produzione” del reddito, potrebbero essere deducibili i costi del trasporto sui mezzi pubblici e non, o dei corsi per l’aggiornamento professionale.

Infine, la delega fiscale prevede l’applicazione di un’imposta sostitutiva Irpef (flat tax incrementale), in luogo delle aliquote per scaglioni di reddito, alle retribuzioni corrisposte a titolo di straordinario, che eccedono una determinata soglia e sui redditi da lavoro dipendente e assimilati se riferibili alla percezione della tredicesima mensilità; è stata, altresì, prevista l’introduzione della medesima tassazione anche ai premi di produttività, così prospettando, per tali tipologie di redditi, la medesima imposizione agevolata.

Ciò posto, l’articolo 5 della legge delega, dopo aver esposto gli aspetti generali della revisione dell’Irpef, passa a esaminare, nello specifico, le tipologie reddituali che dovranno essere interessate dalla revisione.

Redditi di fabbricati

Per quanto concerne i redditi dei fabbricati, l’articolo 5, comma 1, lettera c), dispone la possibilità di estendere il regime della cedolare secca alle locazioni di immobili adibiti a uso diverso da quello abitativo, qualora il conduttore sia un esercente un’attività d’impresa, o di arti e professioni.

Si ricorda che il regime della “cedolare secca”, concesso facoltativamente al locatore, si sostanzia nel pagamento di un’imposta sostitutiva dell’Irpef e delle addizionali (per la parte derivante dal reddito dell’immobile), con aliquota pari al 21% o al 10% per i contratti di locazione a canone concordato relativi ad abitazioni ubicate in determinati comuni. In più, detto regime esenta le parti del contratto da imposta di registro e di bollo, che sono ordinariamente dovute per registrazioni, risoluzioni e proroghe dei contratti di locazione.

Ciò posto, la cedolare secca, nella configurazione attualmente vigente, non può essere applicata ai contratti di locazione conclusi con conduttori che agiscono nell’esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo, indipendentemente dal successivo utilizzo dell’immobile per finalità abitative di collaboratori e dipendenti, salvo quanto previsto per i locali commerciali classificati nella categoria C1 (cfr articolo 1, comma 59, legge di bilancio 2018). Inoltre, la descritta opzione può essere esercitata per unità immobiliari appartenenti alle categorie catastali da A1 a A11 (esclusa l’A10 – uffici o studi privati) locate a uso abitativo e per le relative pertinenze.

L’intenzione del legislatore della delega è, quindi, quella di ampliare l’applicazione del regime della cedolare secca, dal punto di vista oggettivo, estendendola a locali commerciali, magazzini, studi professionali e uffici, a condizione, però, che il conduttore svolga attività di impresa o un’arte o professione.