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In un articolo pubblicato su “Il Sole 24 Ore” ho evidenziato – esprimendo liberamente il mio pensiero, come credo sia ancora possibile fare in un paese democratico – gli errori che, a mio avviso, sono contenuti nel principio contabile generale di competenza finanziaria potenziata e, naturalmente, in quello applicato, di cui Dlgs 118/2011 e smi.

L’errore principale credo sia nel criterio di esigibilità, che, se è vero che definisce il debito da pagare, deve essere successivo alla liquidazione, non precedente, come afferma il principio. La questione è molto evidente, come sa bene chi lavora tutti i giorni nei Comuni, nelle Province, nelle Città metropolitane.

Ci sono ancora tante questioni da migliorare nei principi di cui Dlgs 118/2011 e smi; è noto a tutti, ma questo fa infuriare chi si è dedicato al tema e si arrocca sulle proprie posizioni, dimenticando, tuttavia, la normativa di base in altre circostanze.

Il principio di competenza finanziaria potenziato di cui Dlgs 118/2011, che pure è stato rivoluzionario rispetto al precedente ordinamento contabile, contiene errori tali da mettere in dubbio la forza informativa di cui vuole fregiarsi. In materia di esigibilità, cardine del sistema, il difetto di fondo emerge in modo palese.

Il postulato evidenzia che “tutte le obbligazioni giuridicamente perfezionate attive e passive, che danno luogo a entrate e spese per l’ente, devono essere registrate nelle scritture contabili quando l’obbligazione è perfezionata, con imputazione all’esercizio in cui l’obbligazione viene a scadenza”. Ma qual è il momento in cui una obbligazione passiva viene a scadenza, diventando esigibile, oltre che certa e liquida? Di sicuro, è quello successivo alla liquidazione tecnica, ovvero al benestare rilasciato dall’ufficio ordinante, o comunque disponente l’atto di spesa. La liquidazione precede l’esigibilità, non il contrario come sostiene il principio contabile, nel par. 6.1. All. 4/2 “la liquidazione è registrata contabilmente quando l’obbligazione diviene effettivamente esigibile”. La liquidazione può non comportare esigibilità, perché ad es. una fornitura, e quindi la relativa fattura, può essere non conforme all’ordine o comunque non corretta. L’esigibilità, viceversa, necessita sempre della liquidazione per diventare tale e, quindi, è successiva alla liquidazione, mai precedente. Non è corretto anche quanto evidenziato dallo stesso paragrafo in seguito, quando considera esigibili “di fatto” (quindi liquidabili, sostiene) al 31 dicembre le spese le cui fatture pervengono entro il 28 febbraio anno seguente, o per le quali il responsabile dichiara che la prestazione è stata resa.

Genera confusione anche quanto disposto dall’art. 3 c. 4 Dlgs 118/2011 “Possono essere conservate tra i residui passivi le spese impegnate, liquidate o liquidabili nel corso dell'esercizio, ma non pagate”. Perché possono? E’ discrezionale? Perché liquidabili? Una spesa liquidabile non è esigibile e se non giunge ad esigibilità dopo la liquidazione, espone al 31 dicembre un residuo passivo che non è un debito.

Anche il Tuel non è preciso nel disporre, all’art. 183 c. 1 che con l’impegno di spesa “è determinato il soggetto creditore”; semmai è determinato il “potenziale” soggetto creditore, posto che l’impegno di spesa semplicemente individua un contraente / beneficiario, che può fare o non fare, tutto o in parte, la relativa prestazione o altro correlato. Allo stesso modo, il debito effettivo non sorge quando il soggetto contraente ritiene di avere svolto la prestazione, inoltrando fattura o altro documento contabile all’ente, ma quando l’ente riscontra che la prestazione è corretta. Quindi, se la fattura perviene a dicembre e la liquidazione è svolta a gennaio, l’esigibilità è dell’anno successivo e l’imputazione contabile non può avvenire nell’anno in chiusura.

Ma non è solo un problema di cavallo d’anno. E’ sbagliata l’impostazione di fondo, che porta di conseguenza a ritenere che un residuo passivo ex Dlgs 118/2011 e smi sia un vero debito. Il debito nasce solo a conclusione di un procedimento di gestione articolato, necessariamente ignorato dalla competenza finanziaria, che comprende: prenotazione; impegno giuridico; impegno esigibile presunto; ordinazione impartita; ordinazione eseguita (totalmente o parzialmente); fattura ricevuta; fattura riscontrata; liquidazione tecnica; impegno esigibile effettivo; liquidazione contabile; emissione del mandato; pagamento.

In ogni caso, l’allocazione temporale dei flussi finanziari è incerta, perché anche nelle migliori ipotesi il momento dell’imputazione contabile è presunto e pertanto una stampa del mastro finanziario ad una certa data non esprimerà mai nulla di gestionalmente rilevante, se non, ancora una volta, la contabilità delle intenzioni (più concrete di un tempo). Ma forse si è esagerato nel voler far fare alla contabilità finanziaria compiti che non le sono propri.

Anche sul fronte delle entrate possono rilevarsi, sebbene in modo meno evidente, contraddizioni rispetto al concetto di esigibilità (e di credito scaduto) che il principio di competenza finanziaria si vanta di esprimere. Ad es. sui servizi pubblici l’esigibilità (e relativa imputazione) sorgerebbe con l’erogazione del servizio, a prescindere dall’emissione del documento contabile e fiscale; nelle entrate tributarie gestite tramite ruoli, con l’emissione del ruolo, anche se il contribuente potrebbe essere potenzialmente adempiente. Inoltre, non emergono, in quanto di presunta esigibilità postuma, crediti veri (rilevati in partita doppia), ed invece emergono crediti dati per buoni solo perché la media “del pollo di Trilussa”, che sta alla base del calcolo del FCDE, li considera riscuotibili.

La debolezza del principio di competenza finanziaria potenziata, che non esprime affatto crediti e debiti, emerge anche nelle numerose deroghe consentite nell’applicazione del criterio di esigibilità.

La riforma dell’ordinamento contabile pubblico inserita nel PNRR induce un forte ripensamento della contabilità finanziaria che, con l’avvento del sistema accrual, dovrà svolgere solo e unicamente la propria funzione autorizzatoria e non compiti gestionali che non le competono.

Maurizio Delfino

“Ogni alba ha i suoi dubbi.” (Alda Merini)

“Il dubbio è l'inizio della conoscenza.” (Cartesio)

“Il dubbio è scomodo ma solo gli imbecilli non ne hanno.” (Voltaire)